Concept wetsvoorstel excessief lenen bij eigen BV: inhoud en gevolgen

excessief lenen bij eigen bv

In het voorjaar is de internetconsultatie gestart voor het wetsontwerp excessief lenen bij de eigen BV.
Per 1 januari 2022 treedt de nieuwe wet in werking, die leningen van dga’s (directeur grootaandeelhouders) van de eigen BV in de belastingheffing gaat betrekken, voor zover de schuld de grens van € 500.000 overschrijdt. Er wordt een uitzondering gemaakt voor de eigen woning die is gefinancierd vanuit de BV van de dga.

De grens van € 500.000 ziet op leningen aangegaan door de dga en zijn partner, ook als die geen aandelen bezit. Totaal blijft er maximaal € 500.000 buiten de heffing. Ook voor zogenaamde verbonden personen is de regeling van toepassing. 
Als de BV van vader geld heeft uitgeleend aan kinderen of kleinkinderen, tellen die leningen mee. Voor zover de grens van € 500.000 wordt overschreden moet vader een dividenduitkering in aanmerking nemen. 
De verbonden persoon hoeft dus geen aanmerkelijk belang te hebben in de BV die het geld heeft uitgeleend!
Heeft de verbonden persoon zelf een aanmerkelijk belang, dan geldt regeling van het exces van € 500.000. 
Voor zover zij dan zelf meer dan € 500.000 hebben geleend, worden ze met belastingheffing geconfronteerd.

Geen onderscheid tussen zakelijke en onzakelijke schulden

Het wetsvoorstel maakt bij de schulden geen onderscheid tussen schulden onder zakelijke voorwaarden aangegaan dan wel schulden onder onzakelijke voorwaarden aangegaan. Het verstrekken van (voldoende) zekerheden, leidt er niet toe dat afgezien hoeft te worden van afrekenen.
Garantstellingen door de BV of het doorlenen van geld vallen ook onder de regeling.
Denk bijvoorbeeld aan een lening door de bank verstrekt aan de dga, waarbij de BV garant staat voor die geldlening. Als de garantstelling enkel leidt tot een lagere te betalen rente, valt die garantstelling niet onder de maatregel. 
De dga kan dan ook zelfstandig de lening bij de bank aangaan. Ook als de broer van de dga geld leent van de BV van dga en het geld vervolgens aan de dga leent, is deze regeling van toepassing. Als een dga van meerdere bv’s leent, worden al die schulden bij elkaar opgeteld. 
Er wordt vanaf de natuurlijk persoon gekeken.

Eigenwoningschulden zijn uitgezonderd

Een schuld die als eigenwoningschuld voor de eigenwoningregeling van box 1 kwalificeert en waarvoor een recht van hypotheek als bedoeld in boek 3, titel 9, BW is gegeven, is uitgezonderd. Voor een per 31 december 2021 bestaande eigenwoningschuld geldt de voorwaarde van het verstrekken van een recht van hypotheek niet.
Zodra de rente op de eigenwoningschuld niet meer aftrekbaar is (na 30 jaar), verliest de schuld de status van de eigenwoningschuld en blijft die niet meer buiten aanmerking voor de maatregel.

Hoe het fictieve reguliere voordeel te bepalen

Voor zover de schuld aan de BV de grens van € 500.000 overschrijdt, komt op die hogere schuld eerst de eerdere fictieve reguliere voordelen in mindering (het deel van de geldlening dat al eens in de belastingheffing is betrokken). Zo wordt voorkomen dat het hetzelfde bovenmatige deel van de lening jaarlijks opnieuw in de belastingheffing wordt betrokken. 
De inwerkingtreding is 1 januari 2022, met als peildatum 31 december 2022 voor de hoogte van de schuld. Het exces zal dan tegen 26,9% (box 2 tarief 2022)  in de belastingheffing worden betrokken. Natuurlijk is het mogelijk om de schuldpositie in de jaren daarvoor af te bouwen, daarbij gebruik makend van de lagere box 2 tarieven tot 2022.
Om te voorkomen dat bovenmatige schulden dubbel in de heffing worden betrokken op het moment dat er meerdere ab-houders zijn is geregeld dat het bovenmatige deel tussen de verschillende ab-houders verdeeld kan worden. 
Stel opa en vader zijn ieder ab-houder in een bv die een lening van € 700.000 heeft verstrekt aan (klein)zoon. 
Om te voorkomen dat opa en vader ieder over € 200.000 moeten afrekenen, is geregeld dat zij de € 200.000 onderling mogen verdelen.

Ook na fictieve voordeel blijven alle verplichtingen uit hoofde geldlening bestaan

Deze maatregel heeft enkel gevolgen voor de bepaling van het inkomen uit aanmerkelijk belang. Dat betekent dat met het genieten van het fictieve voordeel in box 2, de schuld en de daarmee samenhangende aflossingsverplichting en de verplichting tot het betalen van rente niet is verdwenen. De vordering blijft op de balans van de bv staan en over de rente moet de BV vennootschapsbelasting betalen. Er geldt dus geen verplichting om dividendbelasting in te houden en af te dragen.
Of de BV gezien haar vermogenspositie in staat is om het dividend uit te keren, dan wel door de uitkeringstest komt, is niet relevant, nu het alleen om een fictieve uitkering in box 2 gaat. In het wetsvoorstel wordt dit verdedigt om zo de uitvoeringslast voor de belastingplichtigen als de Belastingdienst zo laag mogelijk te houden. Op deze manier gaat men wel voorbij aan de vraag of de schuldverhouding nog wel bestaat of feitelijk al eerder als dividend is uitgekeerd.
Ook het civielrechtelijk niet kunnen afwikkelen van de schuldverhouding, omdat er geen aflossingscapaciteit is, dan wel het niet mogelijk is om dividend uit te keren speelt geen rol. 
De vraag is of dit in de praktijk ook zo zal uitwerken nu er fiscaal is afgerekend over een schuld die civielrechtelijk blijft bestaan met alle verplichtingen van dien zoals het betalen van aflossing en rente.

Maatregel om dubbele heffing op fictieve voordeel te voorkomen?

Het wetsvoorstel voorkomt een dubbele heffing bij inwerkingtreding van de maatregel. Als in 2022 een bedrag als fictief reguliere voordeel in de belastingheffing wordt betrokken, wordt dat bedrag bij de vervreemding van de aanmerkelijkbelang-aandelen in mindering gebracht op het vervreemdingsvoordeel. Die aftrek kan er niet toe leiden dat er een verlies uit aanmerkelijk belang ontstaat. Voor aftrek is vereist dat de belastingplichtige alle aandelen in zijn BV vervreemdt; hij mag nadien geen aanmerkelijk belang meer in die BV houden. De korting wordt niet verleend bij een fictieve vervreemding door emigratie.
Onderstaand voorbeeld maakt de werking van de maatregel duidelijk


X houdt alle aandelen in BV Y. Hij heeft deze aandelen in een ver verleden gekocht voor € 1. X heeft ultimo 2022 een schuld van € 750.000 aan zijn BV, met als gevolg dat een fictief regulier voordeel van € 250.000 in 2022 in de belastingheffing wordt betrokken. Medio 2023 vervreemdt hij de aandelen in zijn BV voor € 400.001. 

Bij het bepalen van het vervreemdingsvoordeel krijgt X een vervreemdingskorting. De korting is € 250.000, het in 2022 in aanmerking genomen fictief reguliere voordeel. 

Het vervreemdingsvoordeel bedraagt € 150.000 (400.001 -/- 1 -/- 250.000).


Het voorkomen van de dubbele heffing is uitsluitend aan de orde voor de belastingheffing over een fictief voordeel in 2022. Als in het voorbeeld hierboven X niet ultimo 2022, maar pas ultimo 2023 een schuld van € 750.000 aan zijn BV heeft, en er mitsdien in 2023 € 250.000 als fictief regulier voordeel wordt belast, krijgt hij geen korting bij verkoop van zijn aandelen in de BV. Dan is sprake van een regelrechte dubbele heffing!
Dat is ook het geval als X komt te overlijden. 
Uit het wetsvoorstel blijkt niet dat de vervreemdingskorting overgaat op de erfgenamen. 

Situatie van reguliere bedrijfsopvolging ook geraakt

Uit de voorbeelden bij het wetsvoorstel blijkt dat ook reguliere situaties van bedrijfsopvolging door deze maatregel worden getroffen. Een van de voorbeelden gaat over een vader met een holding en een werkmaatschappij. Die werkmaatschappij wordt door zijn dochter gekocht, waarbij de koopsom (€ 700.000) aan de holding verschuldigd wordt gebleven. Voor het verschil tussen € 700.000 en € 500.000, zijnde € 200.000 moet in box 2 worden afgerekend.

Conclusie

Deze voorgestelde maatregel heeft voor een grote groep dga’s aanzienlijke gevolgen. Om de belastingheffing over het fictieve voordeel te voorkomen zullen veel dga’s al voor 31 december 2022 tot dividenduitkering of aflossing overgaan om de schuld onder de grens van € 500.000 te brengen. 
In sommige gevallen is het wellicht mogelijk om de schuld en het daarmee samenhangende vermogensbestanddeel, bijvoorbeeld als er beleggingen zijn gefinancierd, over te dragen aan de BV. 
Wat in de regeling geen aandacht heeft gekregen, is de financiering van door de kinderen gedreven ib-ondernemingen. 
Daar kan men onverhoopt tegen forse belastingheffing aanlopen waarbij het zeer goed mogelijk om reguliere bedrijfsopvolgingssituaties zal gaan. De financiering van de werkmaatschappij van het/de kind(eren) lijkt nog wel mogelijk.